Post OECD BEPS – Aineettoman omaisuuden verosuunnittelun muuttuva normipohja

Abstract

Aineeton omaisuus siirtyy sopimuksella yhden valtion verotusvallan alaisuudesta toiseen. Verotusvallaltaan itsenäisten valtioiden huolena on ollut monikansallisten yhtiöiden veropohjan kaventuminen aineettoman omaisuuden kerryttämän tulon siirtyessä aineettoman omaisuuden luomis- ja kehittämispaikasta verotettavaksi paikkaan, jossa aineettoman omaisuuden arvoa ei ole luotu. Nämä aineettoman omaisuuden ominaisuuksien ja niihin kohdistettujen verokannustimien aikaansaamat vääristymät aineettoman omaisuuden arvonluonnin ja sen generoiman tulon lopullisen verotuspaikan osalta ovat olleet OECD:n BEPS -projektin keskiössä.

Opinnäytetyön tutkimuskysymyksenä on se, mitä tekijöitä veronmaksajan ja veronsaajan on otettava huomioon aineettoman omaisuuden verosuunnittelun arvioinnissa OECD:n BEPS -projektin muokkaaman normipohjan myötä. Tarkastelussani on erityisesti se, mitä vaatimuksia BEPS -ohjeistuksen mukaisesta sääntelystä veronmaksajalle ja veronsaajalle aiheutuu.

Tutkimus on luonteeltaan lainopillinen ja se koostuu keskeisiltä osin BEPS -loppuraporttien aineetonta omaisuutta koskevien osuuksien systematisoinnista. Aiheen veropoliittisen värittyneisyyden vuoksi kyse on osittain myös niin sanotusta ´de setentia ferenda- tutkimuksesta.

Tutkimuksessa on käytetty keskeisinä lähteinä ja tutkimusmateriaaleina OECD:n malliverosopimusta, siirtohinnoitteluohjeita sekä OECD:n BEPS -projektin loppuraportteja valmisteluaineistoineen. Lähteinä on lisäksi käytetty eri intressitahojen aihepiiristä antamia lausuntoja ja asiantuntijakirjoituksia. Tutkimuksen yhteydessä käsiteltyjen käsitteiden määrittelyjen ja aineettomien oikeuksien siirtohinnoittelun käsittelyssä on käytetty lähteenä vero-oikeudellisia perusteoksia, väitöskirjoja ja viranomaisohjeita.

Tutkimustuloksina voidaan mainita se, että BEPS -ohjeistuksen aikaansaamien normimuutosten myötä aineettoman omaisuuden juridinen omistajuus ei ole enää yksinään riittävä peruste aineettoman omaisuuden generoiman tulon kanavoimiseksi rojalteina johonkin tiettyyn valtioon verotuksessa hyväksyttävällä tavalla. Rojaltitulon allokoinnin perustana ovat jatkossa myös aineettomalle omaisuudelle arvoa luoneet konserniyhtiöiden suorittamat panostukset ja kannetut riskit. Siirtohinnoitteluohjeen muutoksen seurauksena konsernin sisäisistä aineettomien kehittämisistä, hyödyntämisistä ja mahdollisista uudelleenjärjestelyistä tulisi laatia sopimukset, jotka vastaavat mahdollisimman pitkälle toisistaan riippumattomien yhtiöiden välillä tehtyjä sopimuksia.