Beneficial owner-käsite verosopimusoikeudessa ja Euroopan unionin oikeudessa: tulkintakriteerien arviointia erityisesti holdingyhtiön tosiasiallisen edunsaajan aseman määrittämisessä

Abstract

Tutkielman aiheena on beneficial owner-käsite osana verosopimusoikeutta ja Euroopan unionin oikeutta ja erityisesti holdingyhtiön tosiasiallisen edunsaajan aseman määrittäminen. Tarkastelen Euroopan unionin tuomioistuimen (EUT) ratkaisujen vaikutusta niiden tulkintakriteerien määrittämisessä, joiden perusteella tulon tosiasiallisen edunsaajan asemaa arvioidaan. Tutkielma osoittaa, että unionin oikeuden väärinkäytön kriteereitä voidaan tapauskohtaisesti arvioiden soveltaa tosiasiallisen edunsaajan aseman määrittämisessä. Tämä korostaa unionin oikeuden väärinkäytön määrittämisen merkitystä. Arvioin lisäksi kontekstin merkitystä tulkintakriteerien soveltamisessa eli sitä, voidaanko EUT:n ratkaisujen tulkintakriteereitä hyödyntää tosiasiallisen edunsaajan määrittämisessä silloin, kun käsite esiintyy verosopimuksissa. Ei ole täysin selvää, voidaanko tosiasiallisen edunsaajan käsitteellä katsoa olevan yhtenäinen merkitys verosopimusoikeuden käsitteenä ja EU-oikeuden käsitteenä. Oikeuslähteiden osin yhtenevä tarkoitus sekä lainsäädäntöhistoria puoltavat sitä, että verosopimusoikeudellisen tosiasiallisen edunsaajan käsitteen tulkinnassa voidaan hyödyntää EUT:n tulkintakriteereitä ja samoin EU-direktiivissä esiintyessään käsitettä voitaisiin tulkita OECD:n malliverosopimuksen kommentaarien avulla. Tulkintakriteerien soveltuvuus on erityisen haastavaa, kun arvioidaan holdingyhtiön asemaa tosiasiallisena edunsaajana. Kansainvälisissä konserneissa holdingyhtiö toimii usein suunnittelun välineenä ja sen asema tulon tosiasiallisena edunsaajana voidaan kyseenalaistaa erityisesti siksi, että holdingyhtiön katsotaan toimivan vain ns. conduit company-asemassa tulon maksajan ja saajan välillä ilman todellista määräysvaltaa tuloon. Arvioin tässä tutkielmassa sitä, milloin holdingyhtiö voidaan katsoa tulon tosiasialliseksi edunsaajaksi ja milloin sen taas katsotaan toimivan verosopimuskeinottelutarkoituksessa. Holdingyhtiön tosiasialliset toimet muodostavat keskeisen kriteerin, kun arvioidaan holdingyhtiön asemaa tulon tosiasiallisena edunsaajana. Tutkielman aihetta käsitellään oikeusdogmatiikan näkökulmasta ja tutkimuskohteena on voimassaolevan vero-oikeuden analysointi ja soveltamiskäytäntö. Tutkielman keskeisiä lähteitä ovat OECD:n malliverosopimus ja sen kommentaarit, EUT:n ratkaisukäytäntö ja oikeuskirjallisuus. Tutkielmassa on hyödynnetty myös eri maiden tuomioistuimien tulkintalinjauksia beneficial owner-käsitteestä.