Liittymis- ja jakamisperiaate suomalaisessa arvonlisäverotuksessa

Abstract

Liittymis- ja jakamisperiaatteen välistä rajanvetoa voidaan kuvailla yhdeksi arvonlisäverotuksen ikuisuusongelmista. Mielenkiintoinen tutkimuskohde siitä muodostuukin siksi, ettei käsitteiden olemassaoloa määritellä suoranaisesti laissa, vaan ne ovat ajan myötä vakiintuneet oikeuskäytäntöön. Tämän kandidaatintutkielman tavoitteena on selkeyttää liittymis- ja jakamisperiaatteiden käsitteitä sekä niiden soveltamista suomalaisessa arvonlisäverotuksessa. Koska määritelmää ei löydy laista, toimivat tutkielman pohjana Euroopan unionin tuomioistuimen oikeuskäytännöstä löytyvät ratkaisut. Tutkimuksen metodi on oikeusdogmaattinen, eli lainopillinen. Tutkielman tarkoituksena on siis tulkita ja systematisoida voimassa olevaa oikeutta. Lähdemateriaalina tutkimuksessa on käytetty ensisijaisesti korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisuja ja suomalaista oikeuskirjallisuutta. Tutkielman näkökulman tarkentamiseksi onkin päädytty tarkastelemaan etenkin rajanvetotilanteita ja tulkintaongelmia suomalaisessa viitekehyksessä. Arvonlisäverotuksessa on käytännössä kolme erilaista tapaa verottaa suoritekokonaisuuksia. Ne ovat jakamisperiaate, pääsuorite ja liitännäissuorite sekä objektiivisesti katsoen yksi jakamaton taloudellinen suorite. Pääperiaate arvonlisäverotuksessa onkin jakamisperiaatteen soveltaminen, eli jokaisen suoritteen verotus itsenäisenä ja erillisenä muista. Liittymisperiaatteen soveltamisessa sen sijaan on kyse siitä, että pääsuorite määrittää sivusuoritteen verokohtelun. Joissain tilanteissa kuitenkin voidaan objektiivisesti katsoa, että suoritekokonaisuus muodostaa yhden jakamattoman taloudellisen suoritteen, jonka jakamista erillisiksi osiksi voitaisiin pitää keinotekoisena. Rajanvetotilanteita ja tulkintaongelmia muodostuukin juuri silloin, kun suoritteiden muodostama kokonaisuus koostuu eri verokantojen alaisista hyödykkeistä. Jälkimmäisessä kahdessa verotustavassa kyse onkin oikeuskäytännössä usein siitä, millaista laintulkintaa kussakin tilanteessa käytetään. Oikeuskäytännön perusteella voidaan kuitenkin todeta arvioinnin olevan hyvinkin tapauskohtaista riippuen suoritekokonaisuuksien luonteesta. Siksi tyhjentävää vastausta liittymis- ja jakamisperiaatteen soveltamisesta ei voida antaa. Suomalaisessa oikeuskäytännössä on tästä huolimatta muodostunut tutkielmassa kuvattuja suuntaviivoja eri verotuskäytäntöjen soveltamisen arvioimiseksi. Viime kädessä kyse on kuitenkin kokonaisharkinnasta, johon vaikuttavat liiketoimen suorittamiseen liittyvät seikat ja olosuhteet.