Veron kiertäminen yritysjärjestelyiden yhteydessä erityisesti jakautumisen kannalta

Abstract

Tutkielmassa tarkastellaan veron kiertämistä erityisesti osakeyhtiön jakautumisen yhteydessä. Lainsäädäntöä ja ratkaisukäytäntöä tutkimalla selvitetään hyväksyttävän verosuunnittelun ja ei-hyväksyttävän veronkiertämisen eroa.

Aluksi esitellään yleisesti jakautumista koskevaa sääntelyä osakeyhtiölaissa ja elinkeinotulon verottamisesta annetussa laissa (EVL). Tämän jälkeen keskitytään veron kiertämiseen erityisesti jakautumisen yhteydessä. Veron kiertämisen kannalta keskeistä on pohtia hyväksyttävän liiketaloudellisen syyn käsitettä sekä sitä, mitkä seikat puoltavat järjestelyn hyväksyttävyyttä ja mitkä seikat voivat puhua järjestelyn hyväksyttävyyttä vastaan. Usein hyväksyttävyyteen viittaavat yrityksen toimintaedellytyksiä parantavat toimet. Erilaiset keinotekoiset ja epätavalliset järjestelyt puolestaan viittaavat usein yhdessä lain ration vastaisen tarkoituksen kanssa veron kiertämiseen.

Merkittävä kysymys on myös verotusmenettelystä annetun lain (VML) 28 §:n yleisen veronkiertosäännöksen suhde EVL 52 h §:n erityiseen veronkiertosäännökseen. Lähtökohtaisesti EVL:ssä säädettyjen yritysjärjestelyiden osalta EVL 52 h § syrjäyttää erityissäännöksenä yleissäännöksen (VML 28 §). Yleinen veronkiertosäännös voi kuitenkin tulla sovellettavaksi EVL:n yritysjärjestelysäännösten ulkopuolisiin toimiin.

Lisäksi esille nostetaan myös havaittavissa ollut veronkiertosäännösten soveltamiskynnyksen (ainakin hienoinen) laskeminen. Veronkiertosäännöksiä sovellettaessa ei saa myöskään unohtaa vero-oikeuden yleisten oppien tulkinnalle asettamia vaatimuksia. Lisäksi EVL 52 h §:n soveltamisessa on muistettava säännöksen EU-oikeudellinen tausta ja siitä johtuvat vaatimukset.

Lain esitöiden ja oikeustapausten sekä keskusverolautakunnan ennakkoratkaisuiden ohella keskeisenä lähteenä tutkimuksessa on oikeuskirjallisuus. Tärkeinä teoksina tutkimuksen kannalta voidaan mainita Immosen Yritysjärjestelyt, Kukkosen ja Waldenin Elinkeinoverolaki käytännössä sekä Engblomin ja muiden Elinkeinoverotus 2015. Olennainen on myös Anderssonin ja Penttilän Elinkeinoverolain kommentaari. EU-oikeuden osalta keskeisenä teoksena on ollut Terran ja Wattelin teos European Tax Law. Lisäksi voidaan mainita Knuutisen teos Verosuunnittelua vai veron kiertämistä sekä Wikströmin, Ossan ja Urpilaisen teos Vero-oikeuden yleiset opit. Viimeisenä on vielä syytä kiinnittää huomiota Saarisen hiljattain ilmestyneeseen väitöskirjaan Osakeyhtiön jakaminen tuloverotuksessa.