Järjestelmälle vieras veroetu EVL 52 h §:n soveltamisedellytyksenä

Abstract

Tässä lainopillisessa tutkielmassa tarkastellaan järjestelmälle vieraan veroedun käsitettä, joka on vakiintunut KHO:n oikeuskäytännössä yritysjärjestelyjä koskevan veronkiertosäännöksen soveltamisedellytykseksi. Tutkielmassa selvitetään, mistä soveltamisedellytyksessä on kyse ja miten sen täyttymistä on KHO:n oikeuskäytännössä arvioitu.

Tutkielman johtopäätöksenä esitetään, että veroetu on järjestelmälle vierasta, kun se on yritysjärjestelydirektiivin ja EVL:n yritysjärjestelysäännösten tarkoituksen vastaista. Tämä edellyttää veroedun liittymistä direktiivin soveltamisalaan eli tuloverotukseen. Tällaisissa veroeduissa on kyse muista, mahdollisesti lopullisista veroeduista, joita yritysjärjestelysäännösten jatkuvuusperiaatteen lisäksi tavoitellaan, tai muista kuin tavanomaisista yritysjärjestelyjen veroeduista. Määrittävänä tekijänä tällaisen veroedun syntymisessä vaikuttaa olevan se, poistuuko omaisuuden arvonnousu verotuksen piiristä.

Toiseksi esitetään, että jakautumisessa syntyy järjestelmälle vierasta veroetua, kun jakautuvan yhtiön osakkaat voivat alkaa käyttää vastaanottavan asunto-osakeyhtiön omistukseen siirtynyttä asuntoa ilman vuokranmaksuvelvollisuutta, mitä on TVL 53 §:n 1 kohdan mukaisesti pidettävä verovapaana pääomatulona. Lisäksi tällaista veroetua syntyy, koska asunto on myöhemmin myytävissä oman asunnon myyntivoittosäännösten puitteissa, jolloin jakautuneen yhtiön omistusaikana kertynyt arvonnousu jää verovapaaksi.

Kolmantena johtopäätöksenä esitetään, ettei sulautumisessa tytäryhtiölle vahvistettujen tappioiden siirtymistä emoyhtiölle ole pidettävä järjestelmälle vieraana veroetuna, vaan kyse on tavanomaisesta tapahtumasta veroneutraalissa yritysjärjestelyssä. Järjestelmälle vieraita eivät ole myöskään tavanomaiset osakevaihtoon liittyvät veroedut, kuten osinkojen verokohtelun muuttuminen, kun osingonsaajaksi tulee luonnollisen henkilön sijasta osakeyhtiö ja se, että uuden emoyhtiön nettovarallisuus muuttuu.

Neljäntenä esitetään, että osakevaihdossa syntyy järjestelmälle vierasta veroetua, jos osakevaihtoa käytetään vain välivaiheena järjestelyssä, jonka todellisena tarkoituksena on osakkeiden hankintamenon kasvattaminen ja niiden edelleenmyynti.

Viimeisenä johtopäätöksenä esitetään, ettei järjestelmälle vierasta veroetua synny, vaikka jakautumisessa saatujen osakkeiden myöhemmistä luovutuksista saatua voittoa laskettaessa sovellettavaksi voi tulla TVL 46 §:n 1 momentin hankintameno-olettama, koska se ei merkitse omaisuuden arvonnousun poistumista verotuksen piiristä.