Vähennyskelpoisen konserniavustuksen edellytykset

Abstract

Konserniavustus on verotuksellisesti poikkeuksellinen menettely, joka mahdollistaa varojen siirtämisen konserniyhtiöiden välillä vastikkeettomasti. Konserniavustus poikkeaa muista konserniyhtiöissä käytetyistä menetelmistä kuten siirtohinnoittelusta tai konsernituesta siten, että konserniavustus on edellytysten täyttyessä antajalleen vähennyskelpoinen meno. Tämä ON-työ käsittelee laissa konserniavustuksesta verotuksessa säädettyjä vähennyskelpoisuuden edellytyksiä ja niiden arviointia oikeuskäytännössä. ON-työssä käsitellään myös tilannetta, jossa konserniavustuksen ei katsota täyttävän konserniavustuslaissa säädettyjä edellytyksiä. Laki konserniavustuksesta verotuksessa pysyi säätämisestään vuonna 1986 aina 2020-luvulle saakka suhteellisen muuttumattomana. Vuoden 2020 tulolähdejaon uudistuksen yhteydessä konserniavustuslaki koki merkittävän uudistuksen, kun edellytys elinkeinotoiminnan harjoittamisesta konserniavustusta antavalla ja saavalla yhtiöllä poistettiin. Elinkeinotoiminnan harjoittamisen vaatimuksen poistuminen mahdollistaa konserniavustuksen käyttämisen yhä laajemmin myös esimerkiksi holding-yhtiöillä, jotka eivät harjoita elinkeinotoimintaa. Konserniavustuksen edellytykset täyttävien yhtiöiden lisääntyessä myös konserniavustuksen käytön voidaan olettaa lisääntyvän. ON-työn tarkoituksena on selvittää konserniavustuslaissa säädettyjen edellytysten nykytila ja antaa perusteltu näkemys tulevaisuudessa edellytysten arvioinnissa mahdollisesti tapahtuvista muutoksista. ON-työn tutkimusmetodi on lainopillinen. Työ rakentuu siten, että aluksi työssä taustoitetaan konserniavustuslain historiaa. Seuraavaksi käsitellään edellytykset ja niiden tulkinta oikeuskäytännössä ja oikeuskirjallisuudessa edellytys kerrallaan. Edellytysten jälkeen työssä tarkastellaan tilannetta, jossa konserniavustuslaissa säädetyt edellytykset eivät täyty, mutta avustus on jo ehditty suorittaa. Lopuksi kerätään yhteen työssä esiin nousseet tulkintaerot ja ongelmallisuudet, sekä arvioidaan konserniavustuksen tulevaisuutta. Työssä nousi esiin tulkintaeroja erityisesti konsernisuhteen keston mittaamisessa ja konserniavustuksen antamisessa kokonais- ja osittaisjakautumisen yhteydessä. Konserniavustuksen antamisesta jatkuvuusperiaatteen nojalla on annettu äänestysratkaisu KHO 2020:149, joka on saanut osakseen kritiikkiä oikeuskirjallisuudessa. Työssä ei myöskään löytynyt yhtenäistä linjaa tilanteeseen, jossa jo suoritettu konserniavustus ei täytäkään konserniavustuslain edellytyksiä. Oikeuskäytännössä ei ole toistaiseksi otettu tilanteeseen kantaa, ja oikeuskirjallisuudessa esitetyt näkemykset eroavat toisistaan. Verohallinon nykyinen suhtautuminen suoritukseen konsernitukena on konserniavustuksen antajan kannalta hyvin epäedullinen. Työssä tarkasteltiin myös konserniavustuslaissa säädetyn kotimaisuusvaatimuksen nykytilaa ja vaatimuksen todettiin olevan edelleen ajankohtainen.