Suomen exit-verotuksen suhde EU-oikeuteen EVL 52 e.3 §:ään liittyvissä yritysjärjestelyissä

Abstract

Tutkielmassa tarkastellaan sulautumista, jakautumista ja liiketoimintasiirtoa koskevaa elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (EVL, 24.61968/360) 52 e.3 §:n exit-verosäännöstä sekä sen suhdetta Euroopan unionin (EU) oikeuteen. Exit-verotus mahdollistaa rajat ylittävissä yritysjärjestelyissä realisoitumattomien arvonnousujen verotuksen sillä hetkellä, kun verovelvollisen kiinteään toimipaikkaan kuuluvat varat siirtyvät yritysjärjestelyn seurauksena EU:n alueella. Realisoitumattomien arvonnousujen verotukseen perustuva exit-verosääntely on luonteeltaan erityissääntelyä kansallisiin yritysjärjestelyihin nähden, jonka vuoksi EU-oikeudellinen ulottuvuus korostuu exit-verotuksessa.

Tutkielmalla pyritään oikeusdogmaattisen tutkimusmetodin avulla löytämään vastaus siihen, millä oikeusperusteilla säännöksen perusteella maksuunpantava exit-vero on hyväksyttävää EU-oikeuden näkökulmasta. Tutkielmassa tarkastellaan yritysjärjestelydirektiivin (2009/133/EY) säännöksiin pohjautuvan EVL 52 e.3 §:n exit-verosäännöksen hyväksyttävyyden ulottavuutta sekä punnitaan Suomen verotusvallan turvaamista suhteessa EU:n perusvapauksiin. Tutkielmassa tarkastellaan vero-oikeudellisina kysymyksinä lisäksi tulon realisoitumista sekä exit-verotuksessa realisoituvan veron maksuunpanon ajankohtaa. Tutkielman keskeisen osan muo-dostavat Euroopan unionin tuomioistuimen ennakkoratkaisut. Suhteellisen tuoreessa unionin tuomioistuimen ennakkoratkaisussa C-292/16, A Oy tutkittiin EVL 52 e.3 §:n exit-verosäännöksen suhdetta SEUT 49 artiklan sijoittautumisvapauteen. Euroopan unionin tuomioistuin antoi asiassa C-292/16, A Oy merkittävän ennakkoratkaisun EVL 52 e.3 §:n exit-verosäännöksen kannalta, jossa se totesi säännöksen olevan SEUT 49 artiklan sijoittautumisvapauden vastainen siltä osin kuin säännös ei mahdollista exit-veron maksun myöhempää ajankohtaa.

Ratkaisun myötä EVL 52 e.3 §:n exit-verosäännöstä ei sen nykymuodossa voida soveltaa sen EU-oikeuden vastaisuuden vuoksi. Tutkielmassa lopussa arvioidaan säännöksen muutostarpeita sekä mahdollisia ratkaisuehdotuksia sen EU-oikeuden vastaisuuteen veronkiertodirektiivin (2016/1164/EU) maastapoistumisverotusta koskevien säännösten sekä tuoreen hallituksen esityksen luonnoksen yritysten maastapoistumisverotuksen muuttamisesta (VM079:00/2019) avulla. Vaikka yritysten maastapoistumisverotusta koskeva lainmuutoshanke onkin vielä alkuvaiheessa, näyttäisivät suunnitellut lainmuutokset niiden astuessa voimaan poistavan EU-oikeuden näkökulmasta keskeisimmät ongelmat EVL 52 e.3 §:n soveltamisessa.